Допущена ошибка при исчислении первоначальной стоимости имущества. Изменение первоначальной стоимости основных средств Изменение стоимости основных средств допускается в случае
Случаи, в которых возможно изменение первоначальной стоимости основных средств, приведены в п. 14 Инструкции № 26. К ним относятся:
1) реконструкция (модернизация, реставрация) основных средств, проведение иных аналогичных работ;
2) переоценка основных средств в соответствии с законодательством;
3) иные случаи, установленные законодательством.
По существу перечень таких случаев не изменился. Необходимо только четко знать их обоснование, потому что не во всех случаях оно содержится в Инструкции № 26.
Приведем сравнительную таблицу к вышеизложенному.
| До 2013 г. (Инструкция № 118*) | С 1 января 2013 г. (Инструкция № 26) |
|---|---|
| Первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению, кроме случаев: | |
|
1) модернизации, реконструкции, частичной ликвидации, дооборудования, достройки, технического диагностирования и соответствующего освидетельствования, иных работ капитального характера; |
1) реконструкции (модернизации, реставрации) основных средств, проведения иных аналогичных работ; |
| 2) проведения переоценки основных средств в соответствии с законодательством; | 2) переоценки основных средств в соответствии с законодательством; |
|
3) включения в конце отчетного года в стоимость объектов основных средств затрат, произведенных (начисленных) после ввода объектов основных средств в эксплуатацию и обособленно учитываемых в течение отчетного года в качестве вложений во внеоборотные активы: а) курсовых разниц от переоценки кредиторской задолженности по обязательствам, связанным с приобретением основных средств, и суммовых разниц, возникающих при расчетах по обязательствам, связанным с приобретением основных средств (за исключением организаций, финансируемых из республиканского и (или) местных бюджетов на основе бюджетной сметы, имеющих текущий счет в учреждениях банка и ведущих бухгалтерский учет в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета исполнения смет расходов организаций, финансируемых из бюджета); б) расходов, связанных с покупкой иностранной валюты для проведения расчетов при осуществлении капитальных вложений в основные средства. |
3) иных случаев, установленных законодательством: а) возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте разницы относятся коммерческими организациями по кредиторской задолженности (в т.ч. по полученным кредитам, займам и процентам по ним), дебиторской задолженности по выданным авансам на выполнение работ и приобретение оборудования и материалов, возникшим при осуществлении капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства после ввода (передачи) основных средств и в эксплуатацию, - в конце отчетного квартала и (или) года на стоимость основных средств (за исключением процентов по полученным займам и кредитам). Обоснование: подп. 1.2.3 Декрета Президента РБ от 30.06.2000 № 15 "О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц" (далее - Декрет № 15); б) расходы, связанные с покупкой иностранной валюты, в сумме разницы между курсом покупки и курсом Нацбанка на момент покупки списываются коммерческими организациями для проведения расчетов при осуществлении капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства (в т.ч. по использованным на эти цели займам, кредитам и процентам по ним) после ввода (передачи) основных средств в эксплуатацию - в конце отчетного квартала и (или) года на стоимость основных средств (за исключением процентов по полученным займам и кредитам). |
|
4) Проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, начисленные после ввода основных средств в эксплуатацию, в соответствии с учетной политикой организации могут учитываться в составе: Операционных расходов; Вложений во внеоборотные активы в течение года и в конце отчетного года включаться в стоимость объектов основных средств (за исключением процентов по просроченным кредитам и займам). |
4) Проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение (создание) основных средств, начисленные после принятия к бухгалтерскому учету основных средств, организации вправе учитывать в течение отчетного года в составе вложений в долгосрочные активы и в конце отчетного года включать в первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств. Обоснование: постановление Минфина РБ от 11.03.2013 № 16, |
_____________________________
* Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденная постановлением Минфина РБ от 12.12.2001 № 118.
Обесценение основного средства
Организации вправе на основании решения руководителя отражать в бухгалтерском учете на конец отчетного периода сумму обесценения основного средства, которая равна сумме превышения остаточной стоимости основного средства над его возмещаемой стоимостью.
Признаки обесценения основного средства, которые необходимо определять за период с начала года до отчетной даты:
1) значительное (более чем на 20 %) уменьшение текущей рыночной стоимости основного средства;
2) существенные изменения в технологической, рыночной, экономической среде, в которой функционирует организация;
3) увеличение рыночных процентных ставок;
4) существенное изменение способа использования основного средства;
5) физическое повреждение основного средства;
6) иные признаки обесценения основного средства.
Для отражения суммы обесценения необходимо наличие:
а) документального подтверждения признаков обесценения основного средства;
б) возможности достоверного определения суммы обесценения.
При наличии признаков обесценения основного средства организация должна определить его возмещаемую стоимость на конец отчетного периода. Ею является наибольшая из текущей рыночной стоимости основного средства за вычетом предполагаемых расходов, непосредственно связанных с его реализацией, и ценности использования основного средства.
Условие, при котором актив считается обесцененным:
Понятие возмещаемой стоимости и ее оценка, отраженные в Инструкции № 26, определены и в международном стандарте финансовой отчетности (IAS 36) "Обесценение активов".
Ценностью использования основного средства является приведенная (дисконтированная) стоимость будущих денежных потоков от использования основного средства и его выбытия по окончании срока полезного использования (п. 16 Инструкции № 26).
Приведенная (дисконтированная) стоимость будущих денежных потоков от использования основного средства и его выбытия по окончании срока полезного использования определяется путем умножения ставки дисконтирования на сумму будущих денежных потоков от использования основного средства и его выбытия по окончании срока полезного использования. При этом будущие денежные потоки определяются на период не более 5 лет (п. 16 Инструкции № 26).
В качестве ставки дисконтирования может применяться ставка рефинансирования, устанавливаемая Нацбанком.
Если признаки обесценения основного средства в отчетном периоде перестают иметь место, то на основании решения руководителя организации в бухгалтерском учете на конец отчетного периода отражается сумма восстановления обесценения основного средства в пределах накопленной суммы обесценения по данному основному средству.
Сумма обесценения основного средства, учитываемого по первоначальной стоимости, отражается записью:
Д-т 91 "Прочие доходы и расходы" - К-т 02 "Амортизация основных средств" (отдельный субсчет).
Сумма восстановления обесценения основного средства, учитываемого по первоначальной стоимости, отражается записью:
Д-т 02 (отдельный субсчет) - К-т 91.
Пример 1
На балансе организации в составе основных средств числится компьютер, приобретенный в 2009 г. Комиссия по амортизационной политике отразила в протоколе признаки обесценения данного основного средства. Решение об отражении в бухгалтерском учете суммы обесценения этого основного средства на конец отчетного периода оформлено приказом руководителя. Остаточная стоимость компьютера составляет 2 000 000 руб. Рыночная стоимость компьютера документально подтверждена и равна 1 000 000 руб., предполагаемые расходы на реализацию, по расчету экономиста организации, составят 20 000 руб. В качестве ставки дисконтирования (С) согласно учетной политике организации применяется ставка рефинансирования Нацбанка
(30 % годовых). Сумма ожидаемых будущих денежных потоков (Д) от использования и выбытия компьютера составляет 200 000 руб. в течение следующих 2 лет.
Необходимо определить возмещаемую стоимость (ВС) компьютера.
ВС = РС - РР - Ц,
где: РС - рыночная стоимость,
РР - расходы на реализацию,
Ц - ценность использования компьютера.
Ц = дисконтированная стоимость (ДС) = = Д / (1 + С / 100)t, где t - период, для которого рассчитана сумма ожидаемых денежных потоков. Для данного примера t = 2.
ДС = 200 000 / (1 + 0,3)2 = 118 343.
ВС = 1 000 000 - 20 000 - 118 343 = 861 657.
Сумма обесценения компьютера составит 1 138 343 руб. (2 000 000 - 861 657).
В бухгалтерском учете отражают эту сумму так:
Д-т 91-4 - К-т 02 (субсчет "Обесценение ОС").
Отражение дооценки основных средств в ходе проведения их переоценки
Появление понятия обесценения основных средств в 2013 г. привело к изменению отражения переоценки основных средств.
Если ранее проведено обесценение…
Если в результате дооценки организация восстанавливает сумму уценки основного средства, отраженной ранее на счете 91, то при отражении результатов переоценки необходимо сделать следующие проводки:
Д-т 01 "Основные средства" - К-т 91
- на сумму восстановления уценки первоначальной стоимости основного средства;
Д-т 91 - К-т 02
- на сумму восстановления уценки накопленной амортизации;
Д-т 01 - К-т 83 "Добавочный капитал"
- на оставшуюся сумму дооценки первоначальной стоимости основного средства;
Д-т 83 - К-т 02
- на оставшуюся сумму накопленной амортизации основного средства.
Если обесценения не было…
Если обесценение основного средства не проводилось, то всю сумму дооценки данного основного средства, определенную в ходе проведения переоценки, нужно отразить традиционными проводками:
Д-т 01 - К-т 83
- на сумму дооценки первоначальной стоимости основного средства;
Д-т 83 - К-т 02
- на сумму дооценки накопленной амортизации основного средства.
Эти правила организации должны применять, начиная с переоценки, которую будут проводить по состоянию на 1 января 2014 г., при наличии на то необходимых условий.
По результатам переоценки установлена уценка основного средства
Сумма уценки основного средства, установленная в ходе его переоценки относится в уменьшение добавочного фонда в пределах имеющегося его остатка по данному основному средству (подп. 18.2 п. 18 Инструкции № 26). Эта норма выдвигает требование к организациям с 2013 г. вести аналитический учет к счету 83 по наименованиям основных средств. Кроме того, суммы переоценок первоначальной стоимости и накопленной амортизации, отраженные по счету 83 за все прошлые периоды, необходимо отразить в разрезе каждого основного средства, числящегося на балансе организации по состоянию на 1 января 2013 г. На данный момент в Инструкции № 26 и прочих нормативно-правовых актах отсутствует информация о том, как поступить с суммами переоценок, отраженными на счете 83 по основным средствам, выбывшим до 2013 г.
При уценке основного средства следует отразить:
Д-т 83 - К-т 01
- на сумму уценки первоначальной стоимости в пределах имеющегося остатка добавочного фонда по данному основному средству;
Д-т 02 - К-т 83
- на сумму уценки накопленной амортизации в пределах имеющегося остатка добавочного фонда по данному основному средству;
Д-т 91 - К-т 01
- на оставшуюся сумму уценки первоначальной стоимости по основному средству;
Д-т 02 - К-т 91
- на оставшуюся сумму уценки накопленной амортизации по основному средству.
Если по основному средству нет остатка добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок такого средства, то всю сумму уценки основного средства следует отразить на счете 91.
Пример 2
При проведении переоценки основных средств по состоянию на 1 января 2014 г. предприятие применило прямой метод оценки. Первоначальная стоимость основного средства - станка профилирующего - до проведения переоценки составляла 100 млн. руб., остаточная - 60 млн. руб. Переоцененная стоимость согласно заключению оценщика составила 90 млн. руб., остаточная стоимость после переоценки - 54 млн. руб. Сальдо по счету 83 по станку профилирующиему - 5 млн. руб. В бухгалтерском учете 31 декабря 2013 г. надо составить записи по счетам.
Сальдо по счету 83 образовано в результате разницы между суммами переоценок первоначальной стоимости и износа. Остаточная стоимость станка в данном примере составляет 60 %.
По результатам переоценки необходимо уценить первоначальную стоимость на 10 млн. руб. (100 млн. - 90 млн.), сумму амортизации - на 4 млн. руб. ((100 млн. - 60 млн.) - (90 млн. - 54 млн.)).
В учете надо отразить:
Д-т 83 - К-т 01
- 8 333 333 руб. (5 000 000 × 100 / 60)
- сумма уценки первоначальной стоимости в пределах остатка добавочного фонда по станку;
Д-т 02 - К-т 83
- 3 333 333 руб. (8 333 333 - 5 000 000 или 8 333 333 × 40 / 100)
- уценка накопленной амортизации в пределах остатка добавочного фонда по станку;
Д-т 91 - К-т 01
- 1 666 667 руб. (10 000 000 - 8 333 333)
- оставшаяся сумма уценки первоначальной стоимости станка;
Д-т 02 - К-т 91
- 666 667 руб. (4 000 000 - 3 333 333)
- оставшаяся сумма уценки накопленной амортизации станка.
Пример 3
Используем данные примера 2.
При проведении переоценки основных средств по состоянию на 1 января 2015 г. переоцененная стоимость станка профилирующего составила 110 млн. руб. Сумма амортизации после переоценки - 55 млн. руб.
Д-т 01 - К-т 91
- 1 666 667 руб.
- восстановление уценки первоначальной стоимости основного средства;
Д-т 91 - К-т 02
- 666 667 руб.
- восстановление уценки накопленной амортизации;
Д-т 01 - К-т 83
- 18 333 333 руб. (110 000 000 - 90 000 000- 1 666 667)
- оставшаяся сумма дооценки первоначальной стоимости основного средства;
Д-т 83 - К-т 02
- 18 333 333 руб. (55 000000 - 36 000 000 - 666 667)
- оставшаяся сумма накопленной амортизации основного средства.
Основные средства (ОС) принимаются к бухгалтерскому учету по (п. 7 ПБУ 6/01). И по общему правилу первоначальная стоимость объектов ОС изменению не подлежит (п. 14 ПБУ 6/01). В то же время, как и во многих правилах, тут есть исключения. О том, когда первоначальная стоимость основных средств все-таки может увеличиваться, расскажем в нашей консультации.
Первоначальная стоимость ОС может увеличиваться…
Первоначальная стоимость объектов основных средств может увеличиваться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и переоценки.
С точки зрения бухгалтерского учета достройка, дооборудование, реконструкция и модернизация основных средств рассматриваются как однотипные операции, поскольку их учет и документально оформление в целом схожи. Поэтому для удобства достройку, дооборудование, реконструкцию и модернизацию основных средств будем в этой консультации также называть просто «модернизацией».
Затраты на модернизацию ОС учитываются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (п. 42 Приказа Минфина от 13.10.2003 № 91н , ). При этом кредитуются те счета учета, с которыми связана модернизация объекта ОС.
Приведем некоторые типовые проводки в таблице:
| Операция | Дебет счета | Кредит счета |
|---|---|---|
| Начислена амортизация ОС, участвующих в модернизации других объектов основных средств | 08 | 02 «Амортизация основных средств» |
| Списано оборудование, использованное при модернизации ОС | 07 «Оборудование к установке» | |
| Списаны материалы на модернизацию ОС | 10 «Материалы» | |
| Приняты к учету работы (услуги) сторонних организаций по модернизации ОС | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | |
| Начислена заработная плата работников, занятых модернизацией ОС | 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | |
| Начислены страховые взносы с заработной платы таких работников | 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» |
После того, как работы по модернизации, увеличивающие стоимость объекта ОС, завершены, накопленные вложения во внеоборотные активы списываются в состав основных средств (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):
Дебет счета 01 «Основные средства» — Кредит счета 08
Приемка законченных работ по модернизации оформляется соответствующим актом (п. 71 Приказа Минфина от 13.10.2003 № 91н). В качестве такого акта можно использовать, к примеру, Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств по форме № ОС-3 (Постановление Госкомстата от 21.01.2003 № 7).
Данные о новой, увеличенной, первоначальной стоимости объекта основных средств по итогам модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта ОС по форме № ОС-6 (Постановление Госкомстата от 21.01.2003 № 7) или в иной документ, в котором организация ведет учет наличия объектов ОС и их движения внутри организации (п. 40 Приказа Минфина от 13.10.2003 № 91н).
Первоначальная стоимость объектов ОС может также увеличиваться в результате переоценки. В этом случае корректируется не только стоимость основного средства, учтенного на счете 01, но и начисленная по нему на момент переоценки амортизации.
При первичной дооценке ОС формируются такие проводки:
Дебет счета 01 - Кредит счета 83 «Добавочный капитал»
Дебет счета 83 - Кредит счета 02
Подробнее о порядке проведения переоценки основных средств и отражении ее результатов в бухгалтерском учете организации мы подробно рассказывали в отдельной .
Конечно, в результате достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и переоценки объектов основных средств их стоимость может не только увеличиваться, но и уменьшаться.
Первоначальная стоимость основных средств может меняться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ). Для детальной конкретизации этих понятий Минфин России рекомендует обращаться в Минрегион России (Письма от 15.02.2012 N 03-03-06/1/87 , от 23.09.2011 N 03-03-06/1/584).
В результате осуществления указанных мероприятий объекты ОС приобретают новые качества, происходит изменение их первоначальных функциональных показателей.
Характеристики работ, в результате которых изменяется первоначальная стоимость ОС, приведены в таблице ниже.
| Вид работ | Характеристика проводимых работ |
| 1. Достройка, дооборудование, модернизация объекта ОС | Работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения ОС, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами |
| 2. Реконструкция | Переустройство существующих ОС, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции ОС в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции |
| 3. Техническое перевооружение ОС | Комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей ОС или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным |
Для целей налогообложения прибыли последствия проведения этих работ одинаковы. Результатом будет изменение первоначальной стоимости объекта ОС (и в некоторых случаях срока полезного использования).
Например, организация "Бета" провела модернизацию компьютера с целью увеличения его оперативной памяти. Стоимость дополнительно поставленного модуля оперативной памяти - 2360 руб., в том числе НДС 360 руб. После установки дополнительного модуля первоначальная стоимость компьютера увеличится на 2000 руб.
Если вы провели модернизацию имущества, стоимость которого ранее составляла менее 40 000 руб. (до 2011 г. - менее 20 000 руб., до 2008 г. - менее 10 000 руб.) и была списана единовременно, то расходы на модернизацию также можно списать единовременно (независимо от их размера). Такой позиции в последнее время придерживаются контролирующие органы (Письма Минфина России от 04.10.2010 N 03-03-06/1/624 , от 25.03.2010 N 03-03-06/1/173 , от 02.04.2009 N 03-03-06/2/74 , от 15.01.2009 N 03-03-06/1/16 , УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 N 16-15/102337@).
Отметим, что раньше финансовое ведомство занимало иную позицию: порядок учета затрат на модернизацию зависел от их величины. Если расходы превышали минимальную стоимость амортизируемого имущества (в то время - 10 000 руб.), то модернизированный объект нужно было амортизировать. Его первоначальная стоимость формировалась заново исходя из произведенных расходов на модернизацию (Письма Минфина России от 14.04.2005 N 03-01-20/2-56 , от 09.06.2004 N 03-02-05/3/50).
Важно отличать перечисленные выше работы от ремонта ОС. Ведь расходы по любым видам ремонта не увеличивают стоимость ОС, а учитываются для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов (ст. 260 НК РФ).
В результате ремонта технические параметры ОС остаются неизменными. Новых качеств отремонтированные объекты не приобретают.
Например, организация заменила двигатель на служебном автомобиле на аналогичный той же мощности. При этом технические характеристики автомобиля остались прежними. То есть в данном случае организация провела ремонт автомобиля в целях поддержания его в рабочем состоянии. Следовательно, увеличение первоначальной стоимости автомобиля не происходит.
Реконструкция, модернизация, достройка, дооборудование
Расходы, связанные с реконструкцией, модернизацией, достройкой или дооборудованием основных средств, увеличивают их первоначальную стоимость. При этом сумма амортизации по таким основным средствам, начисленная до их реконструкции (модернизации, достройки, дооборудования), не меняется.
Реконструкция и модернизация - это полное или частичное переустройство и переоборудование зданий, сооружений и других объектов основных средств. Реконструкция приводит к изменению их основных технических или экономических показателей (например, увеличению оперативной памяти компьютера).
Достройка - возведение новых частей зданий, сооружений и других строительных объектов. Вновь возведенные части должны составлять единое целое с объектом основных средств, то есть их отделение друг от друга без ущерба невозможно.
Дооборудование - дополнение основных средств новыми (дополнительными, а не взамен уже существующих) частями, деталями и другими механизмами, которые будут составлять с этим оборудованием единое целое, придадут ему новые функции или изменят показатели его работы (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.). Например, дооборудование - это установка в компьютер встроенного модема для связи через телефонную сеть.
Эти расходы отражают на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет "Увеличение стоимости основных средств" проводкой:
Дебет 08 субсчет "Увеличение стоимости основных средств" Кредит 10 (23, 29, 60, 69, 70, 71...) - отражены расходы на реконструкцию (модернизацию, достройку или дооборудование) основных средств;
Дебет 01 Кредит 08 субсчет "Увеличение стоимости основных средств" - увеличена первоначальная стоимость основного средства после полного окончания работ.
Такие расходы могут не включаться в стоимость основных средств, если они не носят капитальный характер. Эти расходы считаются некапитальными, если одновременно выполняются следующие условия:
в результате показатели работы основного средства не улучшаются или улучшаются незначительно;
расходы не связаны со строительными или монтажными работами;
срок службы дополнительных узлов, агрегатов и деталей не превышает одного года.
В этой ситуации затраты по реконструкции, модернизации, достройке или дооборудовании основных средств учитывают в составе расходов.
Переоценка
Организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать основные средства.
Обратите внимание: если организация один раз провела переоценку, в дальнейшем ее придется делать регулярно.
Если в результате переоценки стоимость основных средств увеличилась, то сумму увеличения относят в кредит счета 83 "Добавочный капитал". В учете делают проводки:
Дебет 01 Кредит 83 - увеличена стоимость основного средства в результате переоценки;
Дебет 83 Кредит 02 - доначислена амортизация основного средства в результате его переоценки.
В ходе переоценки можно увеличить стоимость тех основных средств, которые ранее были уценены. Тогда сумму дооценки, равную сумме предыдущей уценки, учитывают в составе нераспределенной прибыли. Превышение суммы дооценки над суммой уценки включают в состав добавочного капитала.
Если в результате переоценки стоимость основных средств уменьшилась, то сумму уменьшения относят в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Это отражают проводками:
Дебет 84 Кредит 01 - уценен объект основных средств, который ранее не дооценивался;
Дебет 02 Кредит 84 - уменьшена амортизация уцененного объекта, который ранее не дооценивался.
В ходе переоценки можно и уменьшить стоимость тех объектов основных средств, которые ранее были дооценены. Тогда сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный капитал.
Превышение суммы уценки над суммой дооценки относится в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Частичная ликвидация
Основное средство может быть частично ликвидировано (например, с компьютера удалены блоки, со станка снято оборудование, часть здания демонтирована и т.п.). В результате первоначальная стоимость основного средства уменьшится.
В налоговом учете затраты на частичную ликвидацию основных средств учитываются в составе внереализационных расходов и уменьшают облагаемую прибыль фирмы (п. 1 ст. 265 НК РФ). В бухгалтерском учете их отражают как прочие расходы.
Материалы, которые остались после частичной ликвидации основного средства, приходуют по рыночной стоимости и учитывают как прочие доходы. Их стоимость увеличивает облагаемую прибыль.
Сумма амортизации по основному средству, которое было частично ликвидировано, не меняется.
В ситуации, когда первичные документы поступают в бухгалтерию фирмы с опозданием, возникает необходимость в корректировке учета. Мы расскажем о том, как правильно поступить, если не вовремя полученная первичка влияет на формирование стоимости основных средств.
Опоздание документов – лишь ниточка, потянув за которую придется распутать целый клубок проблем. А значит, у бухгалтера возникнет много вопросов. Какие документы нужно исправлять? В каком периоде нужно вносить исправления – в текущем или прошлом? Сдавать ли уточненные декларации? Давайте найдем ответы вместе.
Первоначальная стоимость ОС
В бухгалтерском учете первоначальная стоимость основных средств, приобретенных за плату, складывается из фактических затрат на их приобретение, сооружение и изготовление (п. 8 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н). Не включаются в первоначальную стоимость НДС и другие возмещаемые налоги (за исключением случаев, предусмотренных законодательством) (о проблемах, связанных с распределением НДС при покупке ОС, если компания совмещает два режима налогообложения, читайте в журнале «Актуальная бухгалтерия» №5, 2008). Близкое определение первоначальной стоимости основного средства есть и в налоговом законодательстве (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Итак, при постановке основного средства на учет будет сформирована его первоначальная стоимость, которая при вводе в эксплуатацию найдет отражение в акте приема-передачи основных средств (формы № ОС-1, ОС-1а, ОС-1б, утвержденные постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7), и инвентарной карточке (формы № ОС-6, ОС-6а). Одновременно будет определена и сумма ежемесячных амортизационных отчислений. Таким образом, если документы, влияющие на первоначальную стоимость имущества, поступят с задержкой, придется провести ряд корректировок.
Опоздание документов может быть связано с внешними обстоятельствами: документы задержал, например, продавец или транспортная организация, бумаги были отправлены почтой и т. д. Но причина может быть и внутрифирменной – нарушение порядка документооборота.
Особое внимание нужно обратить на ситуацию, когда до получения всех документов стоимость ОС была менее 20 000 рублей и ее списали на расходы. После получения документов оказалось, что стоимость этого средства больше 20 000 рублей и его нужно перевести в состав амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ). Таким образом, в уменьшение прибыли были списаны затраты, которые фактически должны войти в первоначальную стоимость и амортизироваться.
Как исправить ошибки свои и чужие
Давайте разберемся, как действовать бухгалтеру при несвоевременном получении документов, влияющих на первоначальную стоимость основных средств (схема ниже).
1. Вносим исправления в первичку:
Если расходы должны были повлиять на стоимость основного средства при вводе его в эксплуатацию, придется корректурным способом исправить акт ОС-1 и инвентарную карточку;
Если документы связаны с изменением стоимости ОС в результате модернизации или дооборудования, нужно внести соответствующие записи только в инвентарную карточку.
2. В соответствующем порядке исправляем ( п. 11 указаний, утв. приказом
Минфина России от 22.07.2003 № 67н):
Если документы относятся к текущему году, исправления делаем текущей датой;
Если документы относятся к прошлому году, но годовую отчетность еще не успели утвердить, корректировку нужно сделать декабрем прошлого года;
Если документы относятся к прошлому году, но отчетность уже сдана, корректируем текущей датой.
При этом:
Корректируем первоначальную стоимость основного средства;
- рассчитываем новую – исправленную сумму амортизационных отчислений и вносим необходимые исправления в учет.
Пример
В мае 2008 г. фирма закупила оборудование, требующее монтажа, на сумму 1 000 000 руб. (в т. ч. НДС – 152 542 руб.). В июне монтаж оборудования был завершен. Стоимость проведенных подрядчиками работ при этом составила 70 000 руб. (в т. ч. НДС – 10 678 руб.). Срок полезного использования оборудования установлен 5 лет. Амортизация начисляется линейным методом.
В учете сделаны проводки:
Май 2008 г.
ДЕБЕТ 07 КРЕДИТ 60
– 847 458 руб. – принято к учету оборудование, требующее монтажа;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 152 542 руб. – отражена сумма НДС по приобретенному оборудованию.
Напомним, что НДС к вычету можно предъявить в момент принятия оборудования к учету по счету (п. 1 ст. 172 НК РФ; письмо Минфина России от 12.10.2006 № 03-04-11/193).
– 152 542 руб. – принят к вычету НДС по оборудованию, принятому к учету;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
– 1 000 000 руб. – перечислена оплата поставщику оборудования;
ДЕБЕТ 08 субсчет «Приобретение объектов основных средств» КРЕДИТ 07
– 847 458 руб. – оборудование передано в монтаж.
Июнь 2008 г.
ДЕБЕТ 08 субсчет «Приобретение объектов основных средств» КРЕДИТ 60
– 59 322 руб. – учтены затраты на монтаж, предъявленные подрядчиком;
ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 60
– 10 678 руб. – отражена сумма НДС по монтажным работам;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
– 10 678 руб. – зачтен НДС со стоимости монтажных работ;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
– 70 000 руб. – оплачены работы подрядной организации по монтажу.
В первоначальную стоимость оборудования должна быть включена стоимость монтажа:
847 458 + 59 322 = 906 780 руб.
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
– 906 780 руб. – сторнирована стоимость введенного в эксплуатацию оборудования;
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
– 919 492 руб. (906 780 + 12 712) – отражена стоимость введенного в эксплуатацию оборудования.
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02
– 30 226 руб. (15 113 руб. . 2 мес.) – исключена начисленная сумма аморти зации;
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02
– 30 650 руб. (15 325 руб. . 2 мес.) – начислена амортизация.
3. Вносим исправления в налоговый учет. В налоговом учете, если выявленные ошибки относятся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, перерасчет налоговой базы и суммы налога необходимо делать за период, в котором были совершены эти ошибки (п. 1 ст. 54 НК РФ).
Это значит, что нужно:
Исправить сумму расходов того периода, к которому таковые относятся;
Исправить суммы ежемесячно начисленной амортизации.
4. Корректируем . Если исправления затронули стоимость основного средства в бухучете и повлияли на суммы начисленной амортизации, придется пересчитать и налог на имущество. Ведь база для этого налога – среднегодовая стоимость имущества – формируется исходя из остаточной стоимости основных средств, рассчитанной по данным бухгалтерского
учета (п. 1 ст. 374, п. 1 ст. 375 НК РФ).
Для этого нужно сделать корректирующие проводки, сдать уточненные декларации за все периоды, прошедшие до момента внесения исправлений. Так как начисленная сумма налога на
имущество включается в расходы (п. 1 ст. 264 НК РФ), то внесенные изменения повлияют на налог на прибыль.
5. Пересчитываем налог на прибыль и сдаем уточненные декларации за все периоды, прошедшие с момента внесения исправлений в налоговом учете.
Экспертиза статьи: Ю.В. Волкова, служба Правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер-эксперт
Бизнес под угрозой
Многие на собственном опыте убедились в том, что «Почта России» работает не так хорошо, как хотелось бы. Но что тут говорить о доставке личной корренпонденции, когда даже документы из налоговой инспекции и правоохранительных органов приходят с большим опозданием. Задержки почтовых отправлений порой грозят не только огромными штрафами, но и прекращением бизнеса, как, например, в случае с одной страховой компанией. В марте 2006 года Росстрахнадзор выслал ей письмо с перечислением нарушений при формировании страховых резервов с требованием устранить недочеты. Но компания получила эту корреспонденцию только в июне. За это время Росстрахнадзор успел сначала при остановить лицензию компании, а затем и окончательно отозвать ее. Следует сказать, что в возникшем судебном разбирательстве на арбитров не произвели впеатления аргументы страховщиков по поводу того, что никакого письма они так и не получили. Как следствие действия Росстрахнадзора были признаны законными. И это несмотря на то, что свою вину признала сама подольская почта, за что был уволен ее руководитель. Представитель «Почты России» заявил, что в таких случаях они всегда готовы свидетельствовать в суде. Хотя вину почты суд так и не признал, страховой компании было предложено добиваться возмещения убытков.
Подготовила Юлия Григорова